7 Afs 6/2003 - 81

27. 08. 2004, Nejvyšší správní soud

Možnosti
Typ řízení: Správní, Správní (kasační)
Doplňující informace

Citované předpisy:

Vztahy k předpisům:

Prejudikatura:

Právní věta

I když mají účetní doklady formálně náležitosti stanovené předpisy o účetnictví, avšak osoba v nich označená za prodávajícího ve skutečnosti neexistuje, nelze je považovat za účetní doklady, jimiž by byly doloženy skutečnosti, které jsou předmětem účetnictví podle § 11 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví. Takové doklady neosvědčují, že došlo k výdaji ve smyslu § 24 odst. 1 zákona ČNR č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění zákona č. 149/1995 Sb. Samotná fyzická existence zboží nevypovídá nic o tom, od koho bylo toto zboží získáno a jaké s tím byly spojeny výdaje, popř. jaká byla jejich výše. Důkazem, že úhrada za nakoupené zboží byla výdajem, nahrazujícím účetní doklad, nemůže být výslech svědka.
(Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 27.08.2004, čj. 7 Afs 6/2003 - 81)

Oddlužení je šancí na nový začátek

Text judikátu

ČESKÁ REPUBLIKA

ROZSUDEK JMÉNEM REPUBLIKY

Nejvyšší správní soud rozhodl v senátě složeném z předsedkyně JUDr. Elišky Cihlářové a soudců JUDr. Radana Malíka a JUDr. Lenky Matyášové v právní věci stěžovatelky M. B., zastoupené JUDr. Jiřím Pánkem, advokátem se sídlem v Českých Budějovicích, Lannova 63, za účasti Finančního ředitelství v Českých Budějovicích, v řízení o kasační stížnosti proti rozsudku Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 2. 4. 2003, č. j. 10 Ca 25/2003 - 46,

takto :

I. Kasační stížnost se zamítá.

II. Žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení.

Odůvodnění :

Rozsudkem Krajského soudu v Českých Budějovicích ze dne 2. 4. 2003, č. j. 10 Ca 25/2003 - 46 byla zamítnuta žaloba stěžovatelky proti rozhodnutím Finančního ředitelství v Českých Budějovicích (dále jen „finanční ředitelství“) ze dne 13. 11. 2002, č. j. 3679/110/2002, č. j. 3680/110/2002, č. j. 3681/110/2002, č. j. 3682/110/2002, jimiž byla zamítnuta odvolání žalobkyně proti dodatečným platebním výměrům o doměření daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 1997 až 2000. V odůvodnění rozsudku krajský soud uvedl, že daňový základ za jednotlivá zdaňovací období, jakož i daň, byly stanoveny dokazováním a správce daně měl k dispozici účetní podklady prokazující, že dodavatel E-S. s. r. o. neexistuje. Stěžovatelka byla členkou sdružení a společnicí v.o.s., které obchodovaly s firmou E-S. s.r.o.

Z podkladů předložených v průběhu daňové kontroly vyplynulo, že zůstává u ničím nepodloženého tvrzení o tom, že sdružení přijalo zboží právě v takové ceně, která je zahrnuta v účetnictví. Na tom by nic nezměnil ani výslech dalších členů sdružení označených v žalobě, kteří měli zboží přejímat a hotově platit. Jeden ze společníků byl vyslechnut a nebyl schopen blíže konkretizovat okolnosti související s realizací obchodních vztahů s E-S. s.r.o. Neprůkaznost účetnictví o výši výdajů na nákup materiálu od E-S. s.r.o. je tak v souladu s vyjádřením společníka J. Ř., který nedovedl blíže konkretizovat uskutečňování nákupu zboží, ač k němu docházelo i několikrát měsíčně, nevzpomněl si, jakými vozidly E-S. s.r.o. zboží dodával, neměl na dodavatele žádný kontakt, objednávky činil vždy při dodávkách zboží a platil hotově. Přitom daňová kontrola byla zahájena s odstupem několika měsíců poté, co se uskutečnily poslední nákupy.

Na základě shromážděných důkazních prostředků bylo možno učinit skutkové zjištění o tom, že výdaje představující úhradu zboží nakoupeného od non subjektu, a především jeho výše, v průběhu kontrolovaných zdaňovacích období není prokázána. Tvrdí-li stěžovatelka, že konkrétní zboží skutečně nakoupila, pak neprokázala, kdo byl dodavatelem tohoto zboží a kolik na takový nákup vynaložila, což je pro uznatelnost výdaje významné. Jestliže ustanovení § 24 odst. 1 zák. č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o dani z příjmů“) poplatníkovi zcela jednoznačně přikazuje výši nákladů prokázat, pak správce daně nemá žádný prostor pro úvahu o tom, že zboží mohlo být přijato, přičemž není známo od koho a kolik za něj bylo zaplaceno.

V kasační stížnosti podané v zákonné lhůtě stěžovatelka nezpochybnila svou povinnost poplatníka prokázat výši vynaložených výdajů, ale namítala, že v celém předchozím řízení, včetně řízení před krajským soudem, jí nebyla dána možnost provedení důkazů ve věci. Za celou dobu trvání daňové kontroly nebyla správcem daně vyzvána k podání jakéhokoliv vysvětlení, nebyly jí sděleny jakékoliv pochybnosti o vedení účetnictví či nesprávnosti daňových či účetních dokladů. Podle přesvědčení stěžovatelky je tento postup v rozporu se zákonem č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků“), zejména se základními zásadami ve smyslu § 2 a dokazováním ve smyslu § 31 citovaného zákona.

Správce daně zjistil neexistenci subjektu E-S. s.r.o. a z tohoto důvodu byla stěžovatelka postižena odpovídající sankcí, když jí nebyl uznán odpočet daně z přidané hodnoty podle § 19 odst. 2 zák. č. 588/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“). Tato skutečnost je dána specifickou úpravou obsaženou v citovaném zákoně, kterou však nelze aplikovat na úpravu stanovenou zákonem o dani z příjmů. S tím, že správce daně vyloučil výdaje na nákup zboží od E-S. s.r.o. z výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, byla stěžovatelka seznámena až při projednání zprávy o provedené kontrole. Správce daně tak nepostupoval v úzké součinnosti se stěžovatelkou, přestože mu to ukládá zákon o správě daní a poplatků v § 2 odst. 2, § 31 odst. 2, 4, 9 a § 43 odst. 1 a 2. Stěžovatelka vyjádřila nesouhlas se závěrem krajského soudu jak po věcné, tak i po právní stránce, neboť je zpochybňována koupě zboží, a to jak uzavření kupních smluv, tak i zaplacení kupní ceny. O tom, že kupní smlouvy byly uzavřeny, zboží předáno a zaplaceno, je možné provést důkazy, mimo jiné i výslechem svědků, které navrhovala. Soud tento důkaz neprovedl, čímž došlo k procesním vadám. Navrhovaní svědkové byli osobně přítomní dodávkám zboží, jehož pořizovací cena byla vyloučena z výdajů.

Soud se nevypořádal ani se skutečností namítanou stěžovatelkou týkající se právního zhodnocení situace, za které došlo k uzavření předmětných smluv o koupi zboží. V této souvislosti poukázala zejména na § 2 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků. Krajský soud se také nevypořádal s námitkou nepřezkoumatelnosti napadených rozhodnutí finančního ředitelství, které se nezabývalo všemi odvolacími důvody. Uvedené skutečnosti považuje stěžovatelka za vady řízení před správním orgánem ve smyslu § 103 odst. 1 písm. b) s. ř. s., za nezákonnost spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem ve smyslu písm. a) citovaného ustanovení, přičemž uvedené procesní vady jsou i důvodem této stížnosti ve smyslu písm. d) citovaného ustanovení. Proto navrhla zrušení napadeného rozsudku.

Finanční ředitelství ve vyjádření ke kasační stížnosti označilo námitky stěžovatelky za nedůvodné, protože správce daně v průběhu daňové kontroly shromažďoval důkazní prostředky, projednal se stěžovatelkou zprávu o kontrole a stěžovatelka měla dostatek příležitostí k vyjádření svého názoru na věc prakticky až do vydání rozhodnutí o odvolání. Správce daně zajistil dostatek důkazních prostředků a nepovažoval tedy za nutné vyzývat stěžovatelku k dalším vyjádřením. K námitce porušení § 2 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků finanční ředitelství uvedlo, že neexistují-li dodavatelé uvedení na dokladech, pak tyto doklady nemohou osvědčovat, že daňový subjekt vynaložil výdaj na nich deklarovaný. Doklad vydaný neexistujícím subjektem neprokazuje, že byl učiněn konkrétní právní úkon. Neexistuje-li jeden účastník závazkového právního vztahu, nemůže tento závazek, tedy kupní smlouva, vzniknout a na tom nemůže změnit nic ani okolnost, že průběh nákupu, skladování a následného prodeje je dokumentován v evidenci, jak tvrdí stěžovatelka v žalobě i v kasační stížnosti.

Stěžovatelka neunesla důkazní břemeno, a správce daně proto vyloučil výdaje jako nedaňové. Stěžovatelka měla dostatek prostoru a zákonných možnost v daňovém řízení doplňovat řízení o další důkazní prostředky a to, že je nevyužila, nelze přičítat k tíži správce daně ani finančního ředitelství. Podle názoru finančního ředitelství nebylo porušeno žádné z ustanovení zákona o správě daní a poplatků, jak namítala stěžovatelka v kasační stížnosti, neboť důkazní řízení, stejně jako předcházející řízení, je zákonné a rozhodnutí věcně správné. Proto navrhlo zamítnutí kasační stížnosti.

Nejvyšší správní soud přezkoumal napadený rozsudek Krajského soudu v Českých Budějovicích v rozsahu a z důvodů uplatněných v kasační stížnosti (§ 109 odst. 2, 3 s. ř. s.) a dospěl k závěru, že kasační stížnost není důvodná.

Stěžovatelka uplatnila v kasační stížnosti důvod obsažený v § 103 odst. 1 písm. a) s. ř. s., podle něhož lze kasační stížnost podat z důvodu nezákonnosti spočívající v nesprávném posouzení právní otázky soudem v předcházejícím řízení.

Pokud stěžovatelka namítala nesprávnost závěru krajského soudu o uzavření kupních smluv a zaplacení kupní ceny, podle názoru Nejvyššího správního soudu krajský soud na základě provedeného dokazování zcela oprávněně neakceptuje tvrzení stěžovatelky, že kupní smlouvy byly uzavírány s firmou E-S. s.r.o. a že tomuto subjektu byla placena také kupní cena za zboží. Mají-li účetní doklady náležitosti podle předpisů o účetnictví, ale bylo-li prokázáno, což ani stěžovatelka nezpochybňuje, že právnická osoba E-S. s.r.o., tj. dodavatel zboží, za které měla být kupní cena, kterou stěžovatelka uplatnila jako výdaj, neexistoval, vyplývá z toho, že zde nebyl subjekt způsobilý účetní doklad vydat. Proto doklady vydané neexistujícím prodávajícím nelze považovat za účetní doklady podle ustanovení § 11 zák. č. 563/1991 Sb., ve znění pozdějších předpisů, jimiž by byly doloženy skutečnosti, které jsou předmětem účetnictví, konkrétně koupě zboží.

V důsledku toho doklady, na nichž je jako dodavatel označena neexistující právnická osoba, neosvědčují, že došlo k výdaji ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Pro posouzení výše daňové povinnosti je právně irelevantní dokazování, zda došlo k uzavření kupní smlouvy ve smyslu obchodněprávním, ale rozhodující je, zda se prokáže, že byl uskutečněn výdaj za účelem dosažení, zajištění a udržení příjmu prokázaný účetními doklady. Jestliže však stěžovatelka výdaj na dosažení, zajištění a udržení příjmů neprokázala účetními doklady, protože doklady vystavené neexistující právnickou osobou za takové nelze považovat, pak ani částka v nich uvedená nemůže být z daňového hlediska uznána jako výdaj za účelem dosažení, zajištění a udržení příjmu.

Pokud byl skutečným dodavatelem zboží jiný subjekt než ten, který je uveden na dokladech, není možné tuto skutečnost při stanovení základu daně a daně zohlednit, neboť samotná fyzická existence zboží nevypovídá nic o tom, od koho bylo toto zboží získáno a jaké byly na straně stěžovatelky s tímto spojeny výdaje, popř. jaká byla jejich výše. Existenci a výši výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů byla přitom ve smyslu ustanovení § 24 odst. 1 zákona o dani z příjmů povinna prokazovat stěžovatelka, která důkazní břemeno ve vztahu k předmětným výdajům neunesla. Důkazem, že úhrada za nakoupené zboží byla výdajem ve smyslu citovaného ustanovení nahrazujícím účetní doklad nemůže být výslech svědka, a proto by bylo nadbytečné tento důkaz v řízení, ať už daňovém, nebo soudním, provádět.

Krajskému soudu nelze důvodně vytýkat, že právně nezhodnotil situaci, za které došlo k uzavření předmětných smluv o koupi zboží ve smyslu ustanovení § 2 odst. 7 zákona o správě daní a poplatků, když stěžovatelka v žalobě pouze konstatovala porušení tohoto ustanovení, aniž by je jakkoliv zdůvodnila. Krajský soud proto nemohl s ohledem na ustanovení § 75 odst. 2 ve spojení s § 71 odst. 1 písm. d) s. ř. s. v tomto rozsahu napadené správní rozhodnutí přezkoumat. V této souvislosti je třeba také jednak zdůraznit, že aplikace tohoto ustanovení nepřichází v daném případě v úvahu, když nebyla prokázána existence právního úkonu, tj. koupě zboží od stěžovatelkou deklarovaného dodavatele, a jednak, že stěžovatelka ani v kasační stížnosti netvrdí, jaký úkon měl být kupními smlouvami simulován.

Nedůvodná je rovněž námitka, že se krajský soud nevypořádal s námitkou nepřezkoumatelnosti napadených rozhodnutí finančního ředitelství, které se nezabývalo všemi odvolacími důvody, neboť na tuto námitku reagoval krajský soud na str. 7 odůvodnění napadeného rozsudku..

Za vady řízení před správním orgánem ve smyslu § 103 odst. 1 písm. b) s. ř. s. označila stěžovatelka porušení § 2 odst. 2, § 31 odst. 2, 4, 9 a § 43 odst. 1 a 2 zákona o správě daní a poplatků, neboť správce daně nepostupoval v úzké součinnosti se stěžovatelkou,

Tvrzení stěžovatelky o porušení citovaných ustanovení zákona o správě daní a poplatků považuje Nejvyšší správní soud za nedůvodné, když stěžovatelka v odvolání proti dodatečným platebním výměrům, které byly vydány na základě výsledků kontrolních zjištění učiněných v průběhu daňové kontroly, namítala, že se pracovníci správce daně nikterak nezaobírali jejími ústně předkládanými návrhy, které konkretizovala, a dále poukazovala na to, že ústně navrhovala vést dokazování prostřednictvím místních šetření, úředních záznamů, protokolů o ústním jednání, svědků a osob předzvědných a případného  dožádání a delegace, přičemž účelem takového postupu mělo být ověření tvrzení stěžovatelky, že materiál skutečně nakoupila a poté jej dále prodala. Proto je tvrzení stěžovatelky, že za celou dobu trvání daňové kontroly nebyla správcem daně vyzvána k podání jakéhokoliv vysvětlení, nebyly jí sděleny jakékoliv pochybnosti o vedení účetnictví či nesprávnosti daňových či účetních dokladů a že s vyloučením výdaje na nákup zboží od E-S.s.r.o. z výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů byla seznámena až při projednání zprávy o provedené kontrole nutno označit za účelové a tedy nedůvodné.

Vzhledem k závěrům, k nímž Nejvyšší správní soud dospěl, nelze dovodit ani opodstatněnost kasační stížnosti ve smyslu § 103 odst. 1 písm. d) s. ř. s., když tento  důvod stěžovatelka opírá o procesní vady uvedené k § 103 odst. 1 písm. b) s. ř. s.

Z důvodů výše uvedených Nejvyšší správní soud kasační stížnost podle § 110 odst. 1 poslední věta s. ř. s. zamítl.

Výrok o nákladech řízení se opírá o § 60 odst. 1 ve spojení s § 120 s. ř. s., když stěžovatelce, která neměla ve věci úspěch, nevzniklo právo na náhradu nákladů řízení a finančnímu ředitelství s tímto řízením žádné náklady nevznikly.

Poučení : Proti tomuto rozsudku nejsou opravné prostředky přípustné.

V Brně dne 27. 8. 2004

JUDr. Eliška Cihlářová předsedkyně senátu

Chcete pokračovat ve čtení?

vytvořit účet zdarma

Zdroj: Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 8. 2004, sp. zn. 7 Afs 6/2003 - 81, dostupné na www.nssoud.cz. Jedná se o neautentické znění, které bylo soudem poskytnuto bezplatně.

Tato webová stránka používá cookies ke zlepšení prohlížení webu a poskytování dalších funkcí. Povolit cookies